一個(gè)謬誤會(huì)計(jì)畢業(yè)論文
一、事項(xiàng)會(huì)計(jì)的產(chǎn)生背景與基本原理
自從1969年美國(guó)勘薩斯大學(xué)喬治·H·索特教授發(fā)表論文《基本會(huì)計(jì)理論中的事項(xiàng)法》（GeorgeH. Sorter，1969），正式提出“事項(xiàng)會(huì)計(jì)”思想以來(lái)，從20世紀(jì)70年代到80年代，事項(xiàng)會(huì)計(jì)理論曾在西方會(huì)計(jì)理論界產(chǎn)生了廣泛的影響，直至20世紀(jì)80年代中期以后，關(guān)于這一會(huì)計(jì)理論的研究與討論在西方主流會(huì)計(jì)刊物上才逐漸減少。我國(guó)自20世紀(jì)90年代后期引進(jìn)事項(xiàng)會(huì)計(jì)思想以來(lái)（據(jù)筆者查證，國(guó)內(nèi)最早介紹事項(xiàng)會(huì)計(jì)的是顧抗、袁樹(shù)民），在社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的巨大變化導(dǎo)致的特殊時(shí)代背景下，大量學(xué)者對(duì)事項(xiàng)會(huì)計(jì)產(chǎn)生了濃厚興趣，并將其作為21世紀(jì)會(huì)計(jì)發(fā)展的方向進(jìn)行介紹和推廣。如何客觀、理性地正確認(rèn)識(shí)事項(xiàng)會(huì)計(jì)，顯然已經(jīng)成為我國(guó)會(huì)計(jì)理論研究中一個(gè)不容忽視的問(wèn)題。
索特認(rèn)為，現(xiàn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)使用的是價(jià)值法，其目的在于確認(rèn)資本的最佳收益，需要按照會(huì)計(jì)人員的主觀判斷，以貨幣為計(jì)量單位，對(duì)發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)（原始數(shù)據(jù)）進(jìn)行一系列的確認(rèn)、計(jì)量、分類和匯總，僅提供價(jià)值信息；事項(xiàng)會(huì)計(jì)則要求會(huì)計(jì)人員盡可能提供“原汁原味”的、全面而且原始的事項(xiàng)信息，由使用者根據(jù)自己的需要各取所需。
相對(duì)于現(xiàn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，事項(xiàng)會(huì)計(jì)的對(duì)象有兩個(gè)顯著變化：一是多種計(jì)量屬性并存，從多個(gè)方面全面地記錄經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)；二是將不能用貨幣計(jì)量、原來(lái)不作為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算對(duì)象的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，用各種可計(jì)量單位予以計(jì)量，原原本本地記錄，從而將他們一并納入會(huì)計(jì)核算范圍，使會(huì)計(jì)核算更加全面完整。
事項(xiàng)會(huì)計(jì)可以在無(wú)法確切定義和描述會(huì)計(jì)信息使用者各不相同的決策行為方式和決策模型的情況下，真正滿足會(huì)計(jì)信息使用者個(gè)別的決策需要，避免現(xiàn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主觀地僅僅對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的價(jià)值屬性以貨幣為計(jì)量單位進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、分類和匯總，避免遺漏信息使用者真正需要的一些非貨幣會(huì)計(jì)信息。事項(xiàng)會(huì)計(jì)認(rèn)為，從不同信息使用者的角度觀察，每一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)都可能具有多方面的意義，不同的意義有著不同的計(jì)量屬性和計(jì)量單位，事項(xiàng)會(huì)計(jì)就是要通過(guò)對(duì)同一事項(xiàng)提供全方位的原始信息，由使用者從中選擇自己感興趣的信息，滿足自身各種可能的決策模型對(duì)相關(guān)經(jīng)濟(jì)信息的需要。通過(guò)這種方式，最大限度地滿足會(huì)計(jì)信息對(duì)信息使用者“決策有用”的目標(biāo)。
事項(xiàng)會(huì)計(jì)強(qiáng)調(diào)信息越“原始”越好，因?yàn)樾畔⒃缴罴庸�，加工后的信息中摻雜加工者的主觀意志和偏好越多，信息就可能失真越多。
事項(xiàng)會(huì)計(jì)上述思想的'科學(xué)性如何？究竟應(yīng)該如何評(píng)價(jià)和判斷事項(xiàng)會(huì)計(jì)呢？
二、事項(xiàng)會(huì)計(jì)：一個(gè)謬誤
(一) 從會(huì)計(jì)的本質(zhì)與目標(biāo)談起
實(shí)際上，最本質(zhì)意義上的會(huì)計(jì)，是一個(gè)從微觀上計(jì)量投入與產(chǎn)出，進(jìn)而確定微觀主體經(jīng)濟(jì)效益的工具，這也就是索特所說(shuō)的“現(xiàn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目的在于確定資本的最佳收益”。準(zhǔn)確的表述應(yīng)該是：現(xiàn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目的在于最佳（即準(zhǔn)確）地確定資本收益。會(huì)計(jì)就是因這個(gè)規(guī)定性而產(chǎn)生，并且因這個(gè)規(guī)定性而存在、發(fā)展，離開(kāi)了這個(gè)規(guī)定性，會(huì)計(jì)就不再是會(huì)計(jì)。從這個(gè)角度看，無(wú)論什么時(shí)候的會(huì)計(jì)，最本質(zhì)的規(guī)定性都是“確定資本的最佳收益”（最佳地確定資本收益），也就是計(jì)算資本保值與增值，即資本保持。
會(huì)計(jì)確定資本收益的本質(zhì)規(guī)定性，實(shí)際上可以從各個(gè)方面得到佐證。各種會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制訂，從根本上看，其實(shí)都是圍繞如何準(zhǔn)確計(jì)算損益（資本保值增值）而進(jìn)行的。即使當(dāng)今流行的“經(jīng)濟(jì)后果說(shuō)”強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)核算要考慮經(jīng)濟(jì)后果，也只不過(guò)是強(qiáng)調(diào)不同會(huì)計(jì)處理方式會(huì)導(dǎo)致不同的利潤(rùn)（或資產(chǎn)）——從而使凈資產(chǎn)出現(xiàn)差異，而利潤(rùn)不同，經(jīng)濟(jì)影響不同，這不過(guò)是以另一種方式說(shuō)明了會(huì)計(jì)的本質(zhì)是確定利潤(rùn)（資本收益）而已。
�。ǘ⿵臅�(huì)計(jì)的本質(zhì)與目標(biāo)看事項(xiàng)會(huì)計(jì)
從會(huì)計(jì)最本質(zhì)的規(guī)定性即準(zhǔn)確地確定資本收益看，事項(xiàng)會(huì)計(jì)將會(huì)計(jì)簡(jiǎn)單地看作，為使用者提供會(huì)計(jì)信息的信息系統(tǒng)，將提供（決策有用的）信息當(dāng)作會(huì)計(jì)的終極目標(biāo)，脫離會(huì)計(jì)計(jì)算資本收益這一最本質(zhì)的規(guī)定性，以為只要提供各種原始的事項(xiàng)信息就是會(huì)計(jì)，顯然是對(duì)會(huì)計(jì)的一種簡(jiǎn)單膚淺的認(rèn)識(shí)。作為確定資本收益的會(huì)計(jì)，其對(duì)收益的確定是通過(guò)計(jì)量來(lái)完成的。會(huì)計(jì)是一個(gè)通過(guò)計(jì)量確定收益的工具，而決不僅僅是提供會(huì)計(jì)信息的系統(tǒng)，提供會(huì)計(jì)信息不過(guò)是會(huì)計(jì)的外在表現(xiàn)形式，是收益確定以后的一個(gè)必不可少的附帶步驟而已。會(huì)計(jì)所確定的收益，是其所提供會(huì)計(jì)信息最核心和最根本的內(nèi)涵，不報(bào)告收益的會(huì)計(jì)信息，無(wú)疑只是一個(gè)徒具形式的驅(qū)殼而已。關(guān)于（財(cái)務(wù)）會(huì)計(jì)的這一最本質(zhì)規(guī)定性，有學(xué)者將其概括為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的核心是資產(chǎn)計(jì)價(jià)和收益確定“兩根柱子”。實(shí)際上，從資產(chǎn)計(jì)價(jià)和收益確定的歷史看，資產(chǎn)計(jì)價(jià)不過(guò)是收益確定的另一種方式而已，所以（財(cái)務(wù)）會(huì)計(jì)實(shí)際上是收益確定一根柱子。（關(guān)于資產(chǎn)計(jì)價(jià)是收益確定的另一種方式，請(qǐng)參看收益確定的“資產(chǎn)負(fù)債觀”）。
可以想象，當(dāng)事項(xiàng)會(huì)計(jì)真的成為“會(huì)計(jì)”，不需要專門(mén)的復(fù)式記賬方法，不需要計(jì)算確定損益（資本保持與增值），也不需要價(jià)值計(jì)量，只需要將經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)按其本來(lái)面目（多種特征）分別用不同的計(jì)量單位計(jì)量，并簡(jiǎn)單分類與匯總，分門(mén)別類地提供一類一類經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的原始信息時(shí)，會(huì)計(jì)將回到或更接近于簡(jiǎn)單統(tǒng)計(jì)的范疇。作為資本收益計(jì)量工具這一本質(zhì)意義上的會(huì)計(jì)就不復(fù)存在了。
但是，追逐利潤(rùn)（即財(cái)富積累是社會(huì)擴(kuò)大再生產(chǎn)的前提）是個(gè)人、企業(yè)乃至人類社會(huì)永恒不變的主題，是人類社會(huì)生存、發(fā)展、進(jìn)步的根本動(dòng)力，而作為確定資本收益工具的會(huì)計(jì)，因服務(wù)于人類社會(huì)的這一根本需要，所以對(duì)人類社會(huì)須臾不可或缺。一個(gè)社會(huì)沒(méi)有確定資本收益（資本保值增值）的會(huì)計(jì)是不可想象的。因此，當(dāng)事項(xiàng)會(huì)計(jì)取代傳統(tǒng)意義上的會(huì)計(jì)，“會(huì)計(jì)”不再計(jì)算確定資本收益時(shí)，作為確定資本收益的會(huì)計(jì)必然以另一種面目重新出現(xiàn)。而那個(gè)時(shí)候的事項(xiàng)會(huì)計(jì)，實(shí)際上已經(jīng)不是會(huì)計(jì)了。
�。ㄈ⿻�(huì)計(jì)：為什么必須是貨幣計(jì)量
會(huì)計(jì)是通過(guò)計(jì)量來(lái)確定會(huì)計(jì)主體損益（資本收益）的。而會(huì)計(jì)計(jì)量，長(zhǎng)久以來(lái)是以貨幣作為統(tǒng)一的計(jì)量單位，對(duì)價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。那么，現(xiàn)代會(huì)計(jì)為什么必須是以貨幣對(duì)價(jià)值的計(jì)量呢？是否可以按照事項(xiàng)會(huì)計(jì)的思想，以包括貨幣在內(nèi)的多種計(jì)量單位不分主次同時(shí)對(duì)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)進(jìn)行計(jì)量呢？答案是否定的。
從會(huì)計(jì)發(fā)展史上看，在貨幣作為統(tǒng)一計(jì)量單位以前，是漫長(zhǎng)的、以各種不同的實(shí)物量“自發(fā)地”作為計(jì)量單位的時(shí)代。即使在借貸記賬法出現(xiàn)以后的相當(dāng)長(zhǎng)一個(gè)時(shí)期，會(huì)計(jì)仍然使用各種不同的實(shí)物量作為計(jì)量單位。以實(shí)物量作為計(jì)量單位的一個(gè)突出問(wèn)題是，會(huì)計(jì)只能計(jì)算實(shí)物量的變動(dòng)，而不能或不方便計(jì)算財(cái)富增值。這就產(chǎn)生了一個(gè)問(wèn)題：會(huì)計(jì)作為計(jì)算財(cái)富增值（即資本收益）的工具，必須尋求能夠盡可能直接計(jì)量財(cái)富增值的計(jì)量單位，而不是以實(shí)物量單位計(jì)量實(shí)物數(shù)量的變動(dòng)。貨幣在會(huì)計(jì)上作為統(tǒng)一計(jì)量單位，正是在這一背景下形成的。
我們知道，人類社會(huì)的發(fā)展，經(jīng)歷了物物直接交換的經(jīng)濟(jì)即實(shí)物經(jīng)濟(jì)和以貨幣為交換媒介的貨幣經(jīng)濟(jì)兩種經(jīng)濟(jì)形態(tài)。實(shí)物經(jīng)濟(jì)由于必須依賴交換雙方彼此需要對(duì)方的產(chǎn)品為前提，因此嚴(yán)重地阻礙了交換的進(jìn)行。經(jīng)過(guò)漫長(zhǎng)的歷史演進(jìn)，貨幣經(jīng)濟(jì)取代實(shí)物經(jīng)濟(jì)成為歷史發(fā)展的必然結(jié)果。貨幣經(jīng)濟(jì)的形成，貨幣作為價(jià)值尺度、流通手段、支付手段和儲(chǔ)藏手段發(fā)揮職能，使財(cái)富的度量、流通和積累都以貨幣作為最終的工具和對(duì)象。當(dāng)貨幣作為價(jià)值尺度、流通手段、支付手段和儲(chǔ)藏手段出現(xiàn)以后，貨幣就成為了社會(huì)財(cái)富的化身。會(huì)計(jì)作為確定資本收益（即財(cái)富增值）的工具，就必須以貨幣為計(jì)量單位，對(duì)財(cái)富增值的具體表現(xiàn)形式——即價(jià)值及其增值進(jìn)行計(jì)量。
事項(xiàng)會(huì)計(jì)按事項(xiàng)多方面的屬性分別采用不同計(jì)量單位進(jìn)行計(jì)量，同時(shí)提供多種計(jì)量屬性的“原汁原味”的事項(xiàng)信息，如果它仍然保持會(huì)計(jì)確定資本收益這一本質(zhì)規(guī)定性，那么它實(shí)際上是與實(shí)物經(jīng)濟(jì)相匹配的一種會(huì)計(jì)模式。這已經(jīng)是被歷史淘汰的一種原始、落后的會(huì)計(jì)模式（如前所述，如果事項(xiàng)會(huì)計(jì)不保持確定資本收益的本質(zhì)規(guī)定性，那么它就不再是原來(lái)意義上的會(huì)計(jì)了）。與貨幣經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)的、作為確定資本收益（財(cái)富增值）這一本來(lái)意義上的會(huì)計(jì)，必須是對(duì)價(jià)值及其增值的計(jì)量，價(jià)值的計(jì)量尺度是貨幣，因此必須以貨幣為計(jì)量單位。
三、從事項(xiàng)會(huì)計(jì)談開(kāi)去
從會(huì)計(jì)的本質(zhì)規(guī)定性以及經(jīng)濟(jì)發(fā)展規(guī)律看，事項(xiàng)會(huì)計(jì)不是一種真正意義上的會(huì)計(jì)，當(dāng)然更不是未來(lái)會(huì)計(jì)發(fā)展的方向。從事項(xiàng)會(huì)計(jì)理論中，筆者覺(jué)得有三點(diǎn)是值得思考的。
�。ㄒ唬┦马�(xiàng)會(huì)計(jì)是針對(duì)“價(jià)值法”會(huì)計(jì)的缺陷而提出的一種理論
傳統(tǒng)意義上的“價(jià)值法”會(huì)計(jì)，其問(wèn)題并不是出在貨幣計(jì)量上，而是以歷史成本為基礎(chǔ)進(jìn)行的計(jì)量導(dǎo)致資本收益的確定不夠準(zhǔn)確真實(shí)。經(jīng)濟(jì)利潤(rùn)與會(huì)計(jì)利潤(rùn)的分離是其最直接最具體的表現(xiàn)，所謂會(huì)計(jì)信息不具有相關(guān)性，歸根結(jié)底也由此而引起。這就提醒我們，會(huì)計(jì)作為確定資本收益的工具，在貨幣經(jīng)濟(jì)時(shí)代雖然必須以貨幣作為統(tǒng)一的計(jì)量單位，但在以貨幣作為統(tǒng)一計(jì)量單位時(shí)，必須以保證準(zhǔn)確地確定真實(shí)收益為基礎(chǔ)和前提。會(huì)計(jì)一天不能實(shí)現(xiàn)這個(gè)目標(biāo)，就一天不能逃脫被攻擊的宿命，會(huì)計(jì)就必須不斷地進(jìn)行自我改進(jìn)和完善。
（二）現(xiàn)實(shí)的和潛在的投資人歸根結(jié)底是根據(jù)資本收益做出自己的決策的（根源于經(jīng)濟(jì)利益驅(qū)動(dòng)）
關(guān)于資本收益的信息越詳細(xì)、充分，決策就越準(zhǔn)確。從這個(gè)角度看，事項(xiàng)會(huì)計(jì)的思想有一點(diǎn)是可取的，那就是在信息時(shí)代，計(jì)算機(jī)為大量信息的高速、便捷處理提供了強(qiáng)有力的工具。因此，為提供更充分的有關(guān)資本收益的信息，方便使用者對(duì)資本收益更全面、透徹的了解，會(huì)計(jì)可以對(duì)有關(guān)價(jià)值信息進(jìn)行多種加工和組合，提供各種更詳細(xì)的指標(biāo)，以對(duì)資本收益進(jìn)行更透徹清晰的報(bào)告和解釋。當(dāng)然，這樣的處理也不排除使用必要的非貨幣指標(biāo)（實(shí)際上，傳統(tǒng)會(huì)計(jì)并不排斥非貨幣指標(biāo)的使用，比如它一直要提供實(shí)物數(shù)量指標(biāo)，工時(shí)指標(biāo)，等等）。
（三）從前述分析看，會(huì)計(jì)計(jì)量屬性和計(jì)量單位的發(fā)展變化，是與經(jīng)濟(jì)形態(tài)的發(fā)展變化相適應(yīng)的。
從經(jīng)濟(jì)發(fā)展形態(tài)看，貨幣經(jīng)濟(jì)以后的再一種經(jīng)濟(jì)形態(tài)的出現(xiàn)，必將帶來(lái)會(huì)計(jì)計(jì)量屬性和計(jì)量單位的改變。因此，研究經(jīng)濟(jì)形態(tài)的發(fā)展趨勢(shì)，從中觀察會(huì)計(jì)的發(fā)展方向和趨勢(shì)是科學(xué)、可行的途徑。
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