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高級會計師考試試題及答案解析
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案例分析題一（本題15分）
甲公司為一家非國有控股主板上市公司，自2013年1月1日起全面實施 《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及其配套指引，甲公司就此制定了內(nèi)部控制規(guī)范體系實施工作方案。該方案要點如下：
�。�1）工作目標，通過實施內(nèi)部控制規(guī)范體系，進一步提升公司治理水平和風(fēng)險管控能力，合理保證公司經(jīng)營管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財務(wù)報告及相關(guān)信息真實完整，提高經(jīng)營效率和效果，促進公司實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。
�。�2）組織領(lǐng)導(dǎo)。董事會對內(nèi)部控制的建立健全和有效實施負責(zé)，對內(nèi)部控制建設(shè)中的重大問題作出決策。經(jīng)理層負責(zé)組織領(lǐng)導(dǎo)公司內(nèi)部控制的日常營運行，確定公司最大風(fēng)險承受度，并對職能部門和業(yè)務(wù)單元實施內(nèi)部控制體系進行指導(dǎo)。公司設(shè)置內(nèi)部控制專職機構(gòu)，負責(zé)制定內(nèi)部控制手冊并經(jīng)批準后組織落實。
�。�3）工作安排，內(nèi)部控制規(guī)范體系建設(shè)工作分階段進行：第一階段，梳理業(yè)務(wù)流程，公司嚴格按照 《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及其配套指引的要求進行“對標”，認真梳理現(xiàn)行管理制度和業(yè)務(wù)流程；對配套指引未涵蓋的業(yè)務(wù)領(lǐng)域，不納入本公司實施內(nèi)部控制規(guī)范體系的范圍，不再進行相關(guān)管理制度和業(yè)務(wù)流程梳理。第二階段，開展風(fēng)險評估，公司根據(jù)戰(zhàn)略規(guī)劃和發(fā)展目標，組織開展風(fēng)險評估工作，識別和分析經(jīng)營管理過程中的各種內(nèi)部風(fēng)險，制定風(fēng)險應(yīng)對策略并實施相應(yīng)的控制活動。第三階段，組織內(nèi)部控制試運行，公司通過深入宣傳和加強培訓(xùn)等手段， 在全公司范圍內(nèi)組織開展內(nèi)部控制試運行工作。第四階段，在內(nèi)部控制正式運行的基礎(chǔ)上，開展內(nèi)部控制自我評價。
�。�4）控制重點，公司根據(jù)業(yè)務(wù)特點和發(fā)展實際，在梳理業(yè)務(wù)流程和開展風(fēng)險評估的基礎(chǔ)上。擬重點對研發(fā)業(yè)務(wù)、資金活動和合同管理，有針對性地實施控制。一是規(guī)范研發(fā)項目審批流程，重大研發(fā)項目由總經(jīng)理辦公會審議通過后實施。二是嚴格對現(xiàn)金和銀行存款的管理，指定一人對辦理資金業(yè)務(wù)的相關(guān)印章和票據(jù)進行集中管理。三是加強合同糾紛管理，合同糾紛經(jīng)協(xié)商一致的，應(yīng)與對方當(dāng)事人簽訂書面協(xié)議；合同糾紛經(jīng)協(xié)商無法解決的，應(yīng)根據(jù)合同約定選擇仲裁或訴訟方式解決。
�。�5）自我評價，公司授權(quán)內(nèi)部審計部門作為內(nèi)部控制評價部門，負責(zé)內(nèi)部控制評價的具體組織實施工作。內(nèi)部審計部門根據(jù)公司實際情況和管理要求，制定科學(xué)合理的評價工作方案，報經(jīng)理層批準后實施。
（6）外部審計，公司擬聘用A會計師事務(wù)所為公司2013年內(nèi)部控制自我評價工作提供咨詢服務(wù)；同時，委托該會計師事務(wù)所提供內(nèi)部控制審計服務(wù)。A會計師事務(wù)所的咨詢部門和審計部門相互獨立，各自提供服務(wù)，人員不交叉混用。
要求：
根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及其配套指引的要求，逐項分析判斷甲公司（1）至（6）項內(nèi)容是否存在不當(dāng)之處；對存在不當(dāng)之處的，分別指出不當(dāng)之處，并分別說明理由。
【分析與解釋】
1.第（1）項內(nèi)容不存在不當(dāng)之處。（1分）
2.第（2）項內(nèi)容存在不當(dāng)之處。（0.5分）
不當(dāng)之處：經(jīng)理層確定公司最大風(fēng)險承受度的表述不當(dāng)。（0.5分）
理由：董事會確定公司最大風(fēng)險承受度。（1分）
3.第（3）項內(nèi)容存在不當(dāng)之處。（0.5分）
不當(dāng)之處一：配套指引未涵蓋的業(yè)務(wù)領(lǐng)域不納入公司實施內(nèi)部控制規(guī)范體系范圍的表述不當(dāng)。（0.5分）
理由：不符合全面性原則的要求。（1分）
不當(dāng)之處二：僅識別和分析經(jīng)營管理過程中的各種內(nèi)部風(fēng)險的表述不當(dāng)。（0.5分）
理由：公司不僅要識別內(nèi)部風(fēng)險，還要識別與控制目標相關(guān)的各類外部風(fēng)險。（1分）
4.第（4）項內(nèi)容存在不當(dāng)之處。（0.5分）
不當(dāng)之處一：重大研發(fā)項目由總經(jīng)理辦公會審議通過后實施的表述不當(dāng)。（1分）
理由：重大研發(fā)項目由董事會或類似權(quán)力機構(gòu)集體審議決策。（1分）
不當(dāng)之處二：指定一人對辦理資金業(yè)務(wù)的相關(guān)印章和票據(jù)進行集中管理的表述不當(dāng)。（1分）
理由：嚴禁將資金業(yè)務(wù)的相關(guān)印章和票據(jù)集中一人保管。（1分）
或：不符合不相容職務(wù)相分離的要求。（1分）
或：不符合制衡性原則的要求。（1分）
5.第（5）項內(nèi)容存在不當(dāng)之處。（0.5分）
不當(dāng)之處：內(nèi)部控制評價方案報經(jīng)理層批準后執(zhí)行的表述不當(dāng)。（0.5分）
理由：內(nèi)部控制評價方案報經(jīng)董事會批準后實施。（1分）
6.第（6）項內(nèi)容存在不當(dāng)之處。（0.5分）
不當(dāng)之處：委托A會計師事務(wù)所的咨詢部門和審計部門分別為公司提供內(nèi)部控制咨詢服務(wù)和內(nèi)部控制審計服務(wù)的表述不當(dāng)。（0.5分）
理由：無法保證內(nèi)部控制審計工作的獨立性。（1分）
或：為企業(yè)提供內(nèi)部控制咨詢服務(wù)的會計師事務(wù)所，不得同時為同一企業(yè)提供內(nèi)部控制審計服務(wù)。（1分）
案例分析題二（本題15分）
乙公司系一家從事大型項目建設(shè)的上市公司（以下簡稱“公司”），為某國有控股集團（以下簡稱“集團”）所控制。因項目開發(fā)需要，公司設(shè)立了10多家全資的項目公司（以下簡稱“項目公司”）。近年來，因大型項目建設(shè)市場不景氣，公司面臨較高市場風(fēng)險和較大融資壓力。近3年的公司年報顯示，公司資產(chǎn)負債率一直在80%左右。
為進一步開拓市場，應(yīng)對各種風(fēng)險，公司于2014年3月召開了由管理層、職能部門經(jīng)理，主要項目公司經(jīng)理參加的“公司融資與財務(wù)政策”戰(zhàn)略務(wù)虛會。部分人員的發(fā)言要點如下：
�。�1）市場部經(jīng)理：公司應(yīng)制定和實施內(nèi)部融資戰(zhàn)略，即從集團融入資金用于項目公司的項目開發(fā)。據(jù)了解，目前集團的貨幣資金余額經(jīng)常保持在15億元左右，這部分閑置資金完全可以通過“委托銀行貸款”等方式用于項目公司。這既不影響集團的利益，也能減輕公司的資金壓力。
�。�2）項目公司經(jīng)理：公司應(yīng)鼓勵多元化項目融資戰(zhàn)略。目前，項目公司設(shè)立所需資本全部由公司投入，建議以后新設(shè)項目公司時，應(yīng)吸收外部合格投資者入股，這可以部分緩解公司的資金壓力。
（3）董事會秘書：公司融資應(yīng)考慮股價表現(xiàn)，目前不宜進行配股融資。當(dāng)前，公司資金總額100億元，負債總額80億元，股東權(quán)益總額20億元，總股本4億股：平均股價4.2元/股，近3個月來，公司股價沒有太大波動，在市凈率較低的情況下，若按4：1的比率配售1億股（假定股東全部參與與配售），且配股價設(shè)定為3.8元/股，則可能對公司股價產(chǎn)生不利影響。
�。�4）財務(wù)部經(jīng)理：目前大多數(shù)項目公司的債務(wù)由公司提供擔(dān)保，這將對公司管理財務(wù)風(fēng)險產(chǎn)生不利影響。為此，公司應(yīng)強化對擔(dān)保業(yè)務(wù)的控制。
假定不考慮其他因素。
要求：
1.根據(jù)資料（1），判斷市場部經(jīng)理的觀點是否存在不當(dāng)之處：如存在不當(dāng)之處，說明理由。
2.根據(jù)資料（2），指出項目公司擬引入的外部合格投資者應(yīng)具備的基本特征。
3.根據(jù)資料（3），計算公司現(xiàn)時的市凈率，并計算公司在實施配股計劃情況下的配股除權(quán)價格。
4.根據(jù)資料（4），指出公司為項目公司提供擔(dān)保時應(yīng)采取的擔(dān)�？刂拼胧�。
【分析與解釋】
1.市場部經(jīng)理的觀點存在不當(dāng)之處。（0.5分）
理由：從集團融入資金用于項目公司的項目開發(fā)不屬于內(nèi)部融資戰(zhàn)略。
公司財務(wù)中的內(nèi)部融資戰(zhàn)略是指公司通過利潤分配政策，使用內(nèi)部留存利潤進行再投資（1分）
2.項目公司擬引入的外部合格投資者應(yīng)具備的基本特征：
�、儋Y源互補；（1.5分）
�、陂L期合作；（1.5分）
③可持續(xù)增長和長期回報。（1.5分）
3.市凈率=4.2/（20÷4）=0.84（2分）
配股除權(quán)價格=（4×4.2+3.8×1）/（4+1）=4.12（元/股）（3分）
或：配股除權(quán)價格=（4.2+3.8×1/4）/（1+1/4）=4.12（元/股）（3分）
4.擔(dān)�？刂拼胧┯校�
建立以公司為權(quán)力主體的擔(dān)保審批制度；（1.5分）
明確界定擔(dān)保對象；（1分）
建立反擔(dān)保制度。（1.5分）
案例分析題三（本題10分）
甲集團公司（以下簡稱“集團公司”）下設(shè)A、B兩個事業(yè)部，分別從事醫(yī)藥化工電子設(shè)備制造業(yè)務(wù)。2014年7月10日，集團公司召開上半年工作會議，就預(yù)算執(zhí)行情況及企業(yè)發(fā)展的重要問題進行了專題研究，會議要點如下：
�。�1）預(yù)算執(zhí)行方面。集團公司財務(wù)部匯報了1至6月份預(yù)算執(zhí)行情況，集團公司2014年全年營業(yè)收入、營業(yè)成本、利潤總額的預(yù)算指標分別為500億元、200億元、100億元；上半年實際營業(yè)收入200億元、營業(yè)成本140億元、利潤總額30億元，財務(wù)部認為，要完成全年預(yù)算指標，壓力較大。
�。�2）預(yù)算調(diào)整方面。集團公司全面預(yù)算管理委員會認為，努力完成全年預(yù)算目標仍是本年度的主要任務(wù)；在落實任務(wù)過程中，既要強化預(yù)算的剛性，又要切合實際對預(yù)算進行必要的調(diào)整。
�。�3）成本管控方面。A事業(yè)部本年度對X藥品實施了目標成本管理。目前，A事業(yè)部X藥品的單位生產(chǎn)成本為9萬元/噸，市場上主要競爭對手的X藥品平均銷售價格為8.8萬元/噸。A事業(yè)部要求X藥品的成本利潤率為10%。
（4）項目投資方面。B事業(yè)部提出了一項投資計劃，預(yù)計項目投資總額為40 000萬元，項目建成后每年息稅前利潤為3 500萬元。集團公司財務(wù)部認為，考慮風(fēng)險因素后，該項目的加權(quán)平均資本成本為10%，項目投資決策時對此應(yīng)予考慮。
假定不考慮其他因素。
要求：
1.根據(jù)資料（1），計算集團公司2014年1至6月份有關(guān)預(yù)算指標的執(zhí)行進度，并指出存在的主要問題及應(yīng)采取的措施。
2.根據(jù)資料（2），指出集團公司預(yù)算調(diào)整應(yīng)堅持的原則。
3.根據(jù)資料（3），依據(jù)目標成本法的基本原理，參照主要競爭對手同類產(chǎn)品的平均銷售價格，分別計算A事業(yè)部X藥品的單位目標成本及單位成本降低目標。
4.根據(jù)資料（4），計算B事業(yè)部擬投資項目的預(yù)計剩余收益，并據(jù)此判斷該項目的財務(wù)可行性。
【分析與解釋】
1.①營業(yè)收入預(yù)算執(zhí)行率：200÷500=40%（0.5分）
�、跔I業(yè)成本預(yù)算執(zhí)行率：140÷200=70%（0.5分）
�、劾麧櫩傤~預(yù)算執(zhí)行率：30÷100=30% （0.5分）
�、艽嬖谥饕獑栴}是：營業(yè)收入和利潤總額預(yù)算執(zhí)行率較低，營業(yè)成本預(yù)算執(zhí)行率較高。（0.5分）
評分說明：以上“存在的主要問題”答對任意兩點，得滿分；否則不得分。
⑤應(yīng)采取的措施：甲集團公司應(yīng)進一步增加銷售收入，加強成本管理，提高盈利能力。（0.5分）
評分說明：以上“應(yīng)采取的措施”，答對任意兩點，得滿分；否則不得分。
2.集團公司預(yù)算調(diào)整應(yīng)堅持的原則：
�、俦仨毣凇翱陀^”因素發(fā)生“重大”變化；（0.5分）
�、诒仨氂欣诩瘓F公司戰(zhàn)略的實現(xiàn)；（0.5分）
�、郯匆�(guī)定程序進行調(diào)整；（0.5分）
�、苷{(diào)整頻率、調(diào)整范圍（局部或整體）要適當(dāng)。（0.5分）
3.X藥品的單位目標成本=8.8÷（1+10%）=8（萬元/噸）（1.5分）
X藥品的單位成本降低目標=9-8=1（萬元/噸）（1.5分）
或：X藥品的單位成本降低目標=[（9-8）÷9]×100%=11.11% （1.5分）
4.B事業(yè)部擬投資項目的預(yù)計剩余收益=3 500-40 000×10%=-500（萬元）（1.5分）
該投資項目財務(wù)不可行。（1分）
案例分析題四（本題10分）
甲公司、乙公司和丙公司為三家新能源領(lǐng)域的高科技企業(yè)，經(jīng)營同類業(yè)務(wù)。甲公司為上市公司，乙公司、丙公司為非上市公司。甲公司總部在北京，乙公司總部在上海，丙公司總部在廣州。甲公司財務(wù)狀況和銀行信用良好，對于銀行貸款能夠提供足額擔(dān)保。
�。�1）甲公司為擴大市場規(guī)模，于2013年1月著手籌備收購乙公司100%的股權(quán)，經(jīng)雙方協(xié)商同意，聘請具有證券業(yè)務(wù)資格的資產(chǎn)評估機構(gòu)進行價值評估。經(jīng)過評估，甲公司價值為50億元，乙公司價值為18億元，預(yù)計并購后的整體公司價值為75億元，從價值評估結(jié)果看，甲公司收購乙公司能夠產(chǎn)生良好的并購協(xié)同效應(yīng)。
經(jīng)過一系列并購流程后，雙方于2013年4月1日簽署了并購合同，合同約定，甲公司需支付并購對價20億元，在并購合同簽署后5個月內(nèi)支付完畢。甲公司因自有資金不足以全額支付并購對價，需要從外部融資10億元，甲公司決定發(fā)行可轉(zhuǎn)換公司債券籌集該并購資金，并于2013年8月5日按面值發(fā)行5年期可轉(zhuǎn)換公司債券10億元，每年面值100元，票面年利率1.2%，按年支付利息；3年后可按面值轉(zhuǎn)股，轉(zhuǎn)換價格16元/股；不考慮可轉(zhuǎn)換公司債券發(fā)行費用。
2013年8月底前，甲公司全額支付了并購對價，并辦理完畢全部并購交易相關(guān)手續(xù)，甲公司在并購后整合過程中，為保證乙公司經(jīng)營管理順利過渡，留用了乙公司原管理層的主要人員及業(yè)務(wù)骨干，并對其他人員進行了必要的調(diào)整；將本公司行之有效的管理模式移植到乙公司；重點加強了財務(wù)一體化管理，向乙公司派出財務(wù)總監(jiān)，實行資金集中管理，統(tǒng)一會計政策和會計核算體系。
�。�2）2014年1月，在成功并購乙公司的基礎(chǔ)上，甲公司又著手籌備并購丙公司。2014年5月，雙方經(jīng)過多輪談判后簽署并購合同。合同約定，甲公司需支付并購對價15億元。甲公司因自有資金不足以全額支付并購對價，需要從外部融資6億元。
甲公司就此次并購有兩種外部融資方式可供選擇，一是并購貸款；二是定向增發(fā)普通股。甲公司董事會根據(jù)公司實際情況，就選擇外部融資方式提出如下要求；一是盡量不稀釋原有股東股權(quán)比例；二是融資需時最短，不影響并購項目的如期完成。
假定不考慮其他因素。
要求：
1.根據(jù)資料（1），計算甲公司并購乙公司預(yù)計產(chǎn)生的并購收益。
2. 根據(jù)資料（1），如果2016年8月5日可轉(zhuǎn)換公司債券持有人行使轉(zhuǎn)換權(quán)，分別計算每份可轉(zhuǎn)換公司債券的轉(zhuǎn)換比率和轉(zhuǎn)換價值（假定轉(zhuǎn)換日甲公司股票市價為18元/股）
3.根據(jù)資料（1），指出甲公司2013年對乙公司主要進行了哪些方面的并購后的整合。
4.根據(jù)資料（2），分析甲公司在并購丙公司時應(yīng)選擇何種外部融資方式，并說明理由。
【分析與解釋】
1.預(yù)算并購收益=75 -（50+18）=7（億元）（1.5分）
2.每份可轉(zhuǎn)換公司債券轉(zhuǎn)換比率=100/16=6.25 （2分）
每份可轉(zhuǎn)換公司債券轉(zhuǎn)換價值=6.25 ×18=112.5（元）（2分）
3.甲公司2013年對乙公司主要進行了人力資源整合（0.5分）、管理整合（0.5分）和財務(wù)整合（0.5分）。
4.甲公司應(yīng)選擇的外部融資方式是并購貸款。（1分）
理由：采用采購貸款方式既不稀釋股東股權(quán)比例且融資完成時間短，從而符合董事會要求（1分）；同時，甲公司因并購貸款額度6億元未超過并購對價的50%（0.5分），且能提供足額擔(dān)保（0.5分），從而符合銀行要求并具備采用該方式的財務(wù)能力。
案例分析題五（本題10分）
甲單位為一家中央級事業(yè)單位，執(zhí)行《事業(yè)單位會計制度》并對固定資產(chǎn)計提折舊，2014年7月，該單位總會計師聽取有關(guān)人員關(guān)于近期工作的匯報，有關(guān)事項如下：
�。�1）6月，甲單位因暴雨毀損設(shè)備一臺，該設(shè)備賬面原價810萬元，已計提折舊180萬元，財務(wù)處認為，設(shè)備毀損系不可抗力原因造成，因此在通過主管部門向財政部門提交資產(chǎn)處置申請的同時，確認了資產(chǎn)損失。
�。�2）6月，甲單位經(jīng)批準采用公開招標方式采購一批儀器設(shè)備（未納入集中采購目錄，但達到公開招標數(shù)額標準）。招標后只有兩家符合條件的供應(yīng)商投標，因而出現(xiàn)廢標，甲單位預(yù)計，如果繼續(xù)采用公開招標方式采購，仍然可能出現(xiàn)廢標。資產(chǎn)管理處認為，該采購項目達到公開招標數(shù)額標準，廢標后也只能采用公開招標方式采購，不得采用其他替代采購方式。
�。�3）6月，甲單位準備編制2015年度“一上”預(yù)算草案，資產(chǎn)管理處預(yù)計。A采購項目（項目資金已由中央財政以授權(quán)支付方式金額撥付）將在8月底全部執(zhí)行完畢，因執(zhí)行政府采購可節(jié)約項目資金10萬元，財務(wù)處認為，這10萬元資金屬于項目支出結(jié)余資金，應(yīng)將其納入2015年預(yù)算統(tǒng)籌使用。
（4）6月，甲單位接受乙公司捐贈的一臺價值為60萬元的儀器設(shè)備，無需安裝，未發(fā)生相關(guān)稅費。財務(wù)處據(jù)此增加固定資產(chǎn)和非流動資產(chǎn)資金（固定資產(chǎn)）各60萬元，同時增加事業(yè)支出和其他收入（捐贈收入）各60萬元。
�。�5）甲單位審計處對本單位2014年上半年財務(wù)收支情況進行審計時發(fā)現(xiàn)，財務(wù)處確認收入以各業(yè)務(wù)部門提供的收入通知單為依據(jù)，未附相應(yīng)的合同協(xié)議，審計處認為，收入業(yè)務(wù)的關(guān)鍵控制環(huán)節(jié)存在疏漏，無法確保各項收入應(yīng)收盡收、及時入賬，應(yīng)進行整改。
要求：
根據(jù)國家部門預(yù)算管理、國有資產(chǎn)管理、事業(yè)單位會計制度、行政事業(yè)單位內(nèi)部控制等相關(guān)規(guī)定。逐項判斷甲單位事項（1）至（5）的處理或觀點是否正確；對不正確的，分別說出理由。
【分析與解釋】
1.事項（1）的處理不正確。（0.5分）
理由：財政部門批復(fù)前的資產(chǎn)損失，單位不得自行進行賬務(wù)處理。（1.5分）
或：資產(chǎn)損失需待財政部門批復(fù)后才能進行賬務(wù)處理。（1.5分）
2.事項（2）的觀點不正確。（0.5分）
理由：廢標后，在采購活動開始前獲得中央政府采購監(jiān)督部門或者政府有關(guān)部門批準，可以采取其他方式采購。（2分）
3.事項（3）的觀點不正確。（0.5分）
理由：中央部門的項目支出結(jié)余資金必須在年度預(yù)算執(zhí)行結(jié)束、結(jié)余資金已實際形成后，才可在編制以后年度預(yù)算時統(tǒng)籌使用。（2分）
4.事項（4）的處理不正確。（0.5分）
理由：接受捐贈的固定資產(chǎn)不需確認事業(yè)支出和其他收入。（1.5分）
或：接受捐贈的固定資產(chǎn)只需增加固定資產(chǎn)和非流動資產(chǎn)基金。（1.5分）
5.事項（5）的觀點正確。（1分）
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